Si applica l’aliquota propria del bene compravenduto

Le nuove disposizioni relative alla commercializzazione delle borse di plastica, introdotte dall’art. 9-bis del DL 91/2017 (modificativo del DLgs. 152/2006), stabiliscono il divieto di distribuzione a titolo gratuito delle borse stesse.
Il divieto riguarda tanto le borse in plastica biodegradabile-compostabile e quelle c.d. “riutilizzabili” (art. 226-bis comma 2 del DLgs. 152/2006), quanto le borse in plastica in materiale ultraleggero (art. 226-ter comma 5 del DLgs. 152/2006).
Viene inoltre previsto, dalle norme sopra richiamate, che il prezzo di vendita delle borse, per singola unità, deve risultare dallo scontrino fiscale o dalla fattura d’acquisto delle merci o dei prodotti trasportati/imballati per il loro tramite.

Fatte queste premesse, è opportuno delineare il trattamento IVA dell’operazione in esame.
La circostanza che le borse di plastica siano fornite in cambio di un corrispettivo, seppur derivante da un obbligo di legge, porta a configurare una cessione di beni ai sensi dell’art. 2 del DPR 633/72. Sono, tra gli altri, soddisfatti i requisiti relativi all’onerosità della cessione e al passaggio della proprietà del bene.
Non è, peraltro, invocabile l’esclusione delle somme dovute per le borse di plastica dalla base imponibile IVA in forza dell’art. 15 comma 1 n. 4) del DPR 633/72, relativo ai soli imballaggi per i quali sia stato espressamente pattuito il rimborso al momento della resa.

Né può esser fatta valere la natura di tributo delle somme in questione, con conseguente esclusione dal campo di applicazione dell’IVA per carenza del presupposto oggettivo (ris. Agenzia delle Entrate n. 203/2009).
Appurata la natura di operazione rilevante ai fini IVA della cessione delle borse di plastica verso corrispettivo, deve essere valutata la connessione di tale cessione rispetto alla compravendita del bene contenuto nella borsa medesima.
La cessione della borsa di plastica ha natura di operazione accessoria rispetto alla cessione del bene, ai sensi dell’art. 12 comma 1 del DPR 633/72.

A tale conclusione si giunge dal tenore letterale del menzionato art. 12, in base al quale “il trasporto, la posa in opera, l’imballaggio, il confezionamento, la fornitura di recipienti o contenitori” hanno natura di operazioni accessorie rispetto all’operazione principale e, qualora effettuati direttamente dal cedente, “non sono soggetti autonomamente all’imposta nei rapporti fra le parti dell’operazione principale”.

Inoltre, è principio consolidato della Corte di Giustizia Ue che diverse operazioni, formalmente distinte, devono essere considerate come un’unica operazione quando non sono indipendenti. Si ha quindi un’unica operazione ai fini dell’IVA quando due o più elementi forniti da un soggetto passivo ad un consumatore, “siano a tal punto strettamente connessi da formare oggettivamente, sotto il profilo economico, un insieme la cui scomposizione avrebbe carattere artificioso” (Corte di Giustizia 8 dicembre 2016, causa C-208/15; Corte di Giustizia Ue 27 ottobre 2005, causa C-41/04).

La regola di accessorietà IVA comporta che l’operazione accessoria (nella specie, la cessione della borsa di plastica dietro corrispettivo) sia soggetta alla medesima aliquota della cessione “principale” del bene.
Quanto descritto è stato opportunamente riepilogato dall’Agenzia delle Entrate con risoluzione n. 10/2002, affermando che “qualora gli imballaggi siano ceduti insieme alla merce che contengono, senza pattuirne la resa, la cessione degli imballaggi ha natura di operazione accessoria e, pertanto, i relativi corrispettivi concorrono a formare la base imponibile dell’operazione principale (ossia, della cessione della merce), ai sensi dell’articolo 12 del DPR 633/72, sempre che l’operazione accessoria sia effettuata direttamente dal cedente o per suo conto e a sue spese. Si applica, pertanto, alla cessione accessoria la stessa aliquota IVA della cessione principale”.

Nello scontrino indicazione separata per la borsa di plastica ceduta

Quindi, l’aliquota IVA della borsa di plastica cambierà aliquota IVA a seconda del bene ceduto, ivi contenuto.
Alla luce dei richiamati art. 226-bis comma 2 e art. 226-ter comma 5 del DLgs. 152/2006, emerge che, nella fattispecie, lo scontrino o la fattura emessi dovranno recare la separata indicazione della voce riferita alla borsa in plastica ceduta. Non è applicabile nella circostanza il contenuto della R.M. 13 maggio 1999 n. 79 secondo cui non vi è l’obbligo di indicare separatamente in fattura i beni e i relativi imballaggi, qualora soggetti alla stessa aliquota IVA.

Per i commercianti al minuto, resta immutata la possibilità, ai fini della registrazione, di avvalersi del metodo della ventilazione, il quale consente l’annotazione globale dei corrispettivi giornalieri, senza che sia necessaria la distinzione per aliquote (art. 24 comma 3 del DPR 633/72), essendo prevista la successiva ripartizione degli importi in base alla percentuale di composizione degli acquisti effettuati nell’anno (art. 3 del DM 24 febbraio 1973).